לפי תיקון מס’ 76 לחוק מיסוי המקרקעין
נכון להיום קיימים בחוק מיסוי מקרקעין שני מסלולי פטור מרכזיים למכירת דירת מגורים, פטור כללי מכוח סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה)(מס רכישה), התשל”ה-1974 (להלן: “החוק”), ניתן פעם בארבע שנים, למוכר דירה אשר בבעלותו יותר מדירת מגורים אחת, ופטור לדירה יחידה מכוח סעיף 49ב(2) לחוק ניתן פעם ב- 18 חודשים, למוכר אשר בבעלותו דירה יחידה.
מטרת המחוקק ביסודו של תיקון מס’ 76 לחוק (להלן: “התיקון”), הייתה לבטל את פרצת המס הקיימת בדירות מגורים ולהשוות בין השקעה בדירות מגורים לאפיקי השקעה הוניים אחרים החייבים במס רווח הון ועל ידי כך, לצמצם את נתח השוק של דירות להשקעה.
עיקרי התיקונים נכנסו לתוקף החל מיום 1.1.14 (למעט תיקונים אשר נכנסו לתוקף כבר החל מיום 1.8.13, אותם אציין בהמשך). הפטור הכללי מתבטל ומכירת דירה בפטור תהיה רק לבעל דירה יחידה, לדירת ירושה או למצב בו שתי דירות קטנות מוחלפות באחת גדולה. הפטור הנ”ל הינו עד לגובה נכס של 4.5 מיליון שקל.
במסגרת התיקון נקבע, כי החל מיום 1.1.14 ועד ליום 31.12.17 (להלן: “תקופת המעבר”), לצורך מניעת פגיעה במוכרים שבבעלותם דירות שנרכשו לפני יום המעבר, יחול מס שבח בשיעור 0%. כלומר, על השבח הריאלי שנצבר מיום רכישת הזכויות ועד ליום המעבר יחול מס שבח בשיעור 0% ועל השבח הריאלי שנצבר מיום המעבר ועד ליום מכירת הזכויות יחול מס שבח בשיעור 25%. אדם שהחזיק שתי דירות בתקופת המעבר לא ייהנה מאף פטור, אך המס יהיה בשיעור מיטיב של עד 25% על חלק יחסי בהתאם ליחס שבין התקופה מ–1.1.14 ועד למכירה בפועל לבין תקופת השבח כולה.
לאחר תקופת המעבר, החל מיום 1.1.18 ואילך, במכירת דירת מגורים שנרכשה לפני יום המעבר, יחול שיעור מס בשיעור של 25%. דהיינו, הדירות הנ”ל ימוסו בשיעור של 25% לכל הפחות בגין ארבע שנים והתקופה שמיום הרכישה ועד ליום המעבר תהיה פטורה ממס, ללא הגבלה על מספר הדירות הנמכרות וזאת רק אם עבור אחת מהן היה מגיע פטור לפני התיקון.
כמו כן, נקבע כי תושבי חוץ אשר בבעלותם דירת מגורים יחידה בישראל וכן דירת מגורים נוספת במקום מושבם, לא יחשבו כבעלי דירת מגורים יחידה בישראל. נטל ההוכחה, כי אין לתושב החוץ דירת מגורים במקום מושבו מוטל על כתפיו של תושב החוץ והזכאות לפטור ממס במכירת דירת מגורים בבעלות תושבי חוץ תבוטל ביום המעבר.
התנאי העיקרי שהדירה תהיה דירתו היחידה של “מוכר בעל זכות” נבדק במועד המכירה. גם אם היו בבעלות המוכר יותר מדירת מגורים מזכה יחידה, במהלך ארבע שנים שקדמו למכירה, הדבר לא יפגע בזכאותו לפטור ובלבד שבמועד המכירה, יש בבעלותו דירת מגורים יחידה, ניתן יהיה לנצל את הפטור פעם ב- 18 חודשים. כמו כן, רוכשי דירות חדשות במסגרת התיקון יחויבו להמתין לפחות 18 חודשים מיום שהסתיימה בנייתה (קבלת טופס 4) אם ברצונם לקבל פטור הואיל וכעת נדרשת תקופת בעלות מינימאלית של שנה וחצי.
בנוסף, במסגרת התיקון בוטל הפטור ממס בהעברות בין אחים (העברה ללא תמורה) מכוח סעיף 62 לחוק. מה שימשיך להיות בתוקף בהעברות ללא תמורה (מתנה או ירושה) מהורה או מהורי הורה (תחולה של הוראה זו מיום 1.8.2013 ).
סקירת השינויים לאחר תיקון מספר 76 (רכישה ושבח):
מס רכישה:
- הטלת מס רכישה על הקצאה של זכויות באיגוד מקרקעין- במסגרת חוק ההסדרים, תוקן סעיף 9(ב)(1) לחוק ונקבע בו שלעניין מס רכישה המונח “פעולה באיגוד” כולל גם הקצאה של זכויות באיגוד. ראוי לציין כי התיקון האמור חל רק לגבי החבות במס רכישה וכי לעניין מס שבח, פעולת ההקצאה אינה מהווה אירוע מס.
- שיעור מס הרכישה ברכישת זכות אחרת במקרקעין או בפעולה באיגוד מקרקעין, עלה לשיעור של 6% (בהתאם לתיקון תקנה 2(1)). כמו כן, נקבע בפסקת משנה 1(א) שהוספה לתקנה 2, כי רוכש יהיה זכאי להחזר שישית ממס הרכישה ששילם. כלומר, ישלם מס רכישה של 5% צירוף ריבית והפרשי הצמדה מיום התשלום ועד יום ההחזר ובלבד שהתקיימו כל התנאים הבאים:
- ביום המכירה של הזכות במקרקעין קיימת תכנית כמשמעותה בחוק התכנון והבנייה, המתירה בנייה של דירת מגורים אחת לפחות על הקרקע.
-
ישנו היתר בניה כמשמעו בחוק התכנון והבניה בתוקף המתיר לבנות דירת מגורים אחת לפחות במקרקעין או שבתוך 24 חודשים מיום המכירה של הזכות במקרקעין, התקבל היתר בניה המתיר לבנות דירת מגורים אחת לפחות במקרקעין.
- מס הרכישה ששולם בגובה 6%, לא מותר בניכוי לפי פקודת מס הכנסה.
- תוקנה הגדרת “דירה יחידה” לעניין מס רכישה – כך שהיא תיחשב לדירה יחידה גם אם יש לרוכש, נוסף עליה, דירת מגורים שחלקו של הרוכש בה אינו עולה על שליש (1/3).
- החל מיום 1.8.13 ועד ליום 31.12.14 מס הרכישה ברכישת דירת מגורים יחידה:
- על חלק השווי שעד 1,470,560 ₪ לא ישולם מס.
-
מס בשיעור 3.5% – עד חלק השווי העולה על 1,470,560 ₪ ועד לתקרת שווי של 1,744,270 ₪.
-
מס בשיעור 5% – עד חלק השווי העולה על 1,744,270 ₪ ועד לתקרת שווי של 4,500,000 ₪.
-
מס בשיעור 8% – עד חלק השווי העולה על 4,500,000 ₪ ועד לתקרת שווי של 15,000,000₪.
-
מס בשיעור 10% – עד חלק השווי העולה על 15,000,000 ₪.
- החל מיום 1.1.15 מס רכישה לדירת מגורים יחידה:
יחולו מדרגות מס רכישה בשיעורים של 0%, 3.5%, 5%, 8%, 10%.
- החל מיום 1.8.13 ועד ליום 31.12.14 מס הרכישה ברכישת דירת מגורים שאינה דירה יחידה:
- מס בשיעור 5% – עד לתקרת שווי של 1,089,350 ₪.
- מס בשיעור 6% – עד חלק השווי העולה על 1,089,350 ₪ ועד לתקרת שווי של 3,268,040 ₪.
- מס בשיעור 7% – עד חלק השווי העולה על 3,268,040 ₪ ועד לתקרת שווי של 4,500,000 ₪.
- מס בשיעור 8% – עד חלק השווי העולה על 4,500,000 ₪ ועד לתקרת שווי של 15,000,000₪.
- מס בשיעור 10% – עד חלק השווי העולה על 15,000,000 ₪.
- החל מיום 1.1.15 מס רכישה ברכישת דירת מגורים שאינה דירה יחידה:
- מס בשיעור 3.5% – עד לתקרת השווי של 1,055,935 ₪.
- מס בשיעור 5% – עד חלק השווי העולה על 1,744,270 ₪ ועד לתקרת שווי של 4,500,000 ₪.
- מס בשיעור 8% – עד חלק השווי העולה על 4,500,000 ₪ ועד לתקרת שווי של 15,000,000₪.
- מס בשיעור 10% – עד חלק השווי העולה על 15,000,000 ₪.
על מנת ליהנות ממס לינארי, יש לעמוד בתנאי “הוראות המעבר”. כלומר אדם שרכש דירה לפני תקופת המעבר, ובתנאי שלא מכר דירה בארבע השנים האחרונות (כלומר זכאי לפטור לפני התיקון) יוכל למכור עד 2 דירות לפי שיעור מס מופחת של עד 25% על התקופה שמיום 1.1.2014 ועד המכירה בפועל.
מס השבח:
- הפטור בגין דירת מגורים מזכה– הפטור במכירת דירת מגורים, יינתן רק לתושב ישראל, או לתושב חוץ שאין לו דירת מגורים במדינה שבה הוא תושב, בכפוף לקבלת אישור מרשויות המס של מדינת תושבתו לפיו אין לו דירת מגורים, כאמור.
- הפטור על מכירת דירה פעם בארבע שנים– בוטל הפטור, ע”י ביטול סעיף 49ב(1), אשר אפשר לפני התיקון פטור במכירת דירת מגורים אחת לארבע שנים.
- תיקון סעיף 49ב(2)– במכירת דירת מגורים יחידה הוסף תנאי לקבלת הפטור, לפיו, הפטור יהיה כפוף להחזקה בדירה במשך 18 חודשים מיום שהייתה לדירת מגורים (מיום קבלת טופס 4). כמו כן, הוסרה המגבלה כי בארבע השנים שקדמו למכירה לא הייתה למוכר יותר מדירה אחת. בנוסף, הפטור לא יחול על חלק מדירה שמהווה פחות משליש (1/3)(לעומת 25% בעבר). ולא יוחל הפטור לפי סעיף זה, על דירות שהוחלה לגביהן בעבר החזקה שבסעיף 49ג.
- בתקופת המעבר, הפטור כפוף להחזקה בדירה במשך 18 חודשים, הוראות סעיף 49ב(2) לא יחולו על מי שביום המעבר הייתה לו יותר מדירת מגורים אחת ולעניין זה תחול החזקה שבסעיף 49ג לחוק.
- הפטור במכירת דירות יוקרה– הפטור יחול עד שווי של 4 וחצי מיליון ₪. במכירת דירת מגורים בשווי העולה על סכום זה, יינתן פטור חלקי עד לסכום התקרה.
הקלה במכירות לא פטורות לאחר 1.1.2014, מס מיטיב– במכירת דירת מגורים לאחר 1.1.2014 המס יוטל בצורה ליניארית ויחול רק על השבח הריאלי מיום ה- 1.1.14, שיעורו של המס יהיה 25%.
- המס הליניארי יחול על בעלי שתי דירות בלבד בתקופת המעבר (1.1.14 עד 31.12.17). המס הלינארי בגין שתי הדירות כאמור, יחול בהתקיים כל התנאים, להלן:
- המוכר היה זכאי לפטור בגין אי מכירת דירה בארבע השנים האחרונות על אחת משתי הדירות (בהתאם לתנאי סעיף 49ב(1) לחוק) .
- דירה שהתקבלה במתנה ערב תקופת המעבר, החישוב הלינארי יחול, אם הסתיימה תקופת הצינון (על פי החוק הישן) בדירה שהתקבלו במתנה.
- המכירה אינה לקרוב כהגדרתו בסעיף 1 לחוק (בין בתמורה ובין ללא תמורה).
- עסקת קומבינציה סעיף 49א(ב)- במכירת חלק מזכויות בדירת מגורים תמורת שירותי בנייה, בבניין שיבנה על הקרקע שעליו נמצאת הדירה יהיה זכאי המוכר לפטור ממס רק על החלק בדירת המגורים המזכה .כמו כן לא יקבעו יום ושווי רכישה חדשים לדירת התמורה (הלכת שדמי שונתה).
- תקופת הצינון במתנות סעיף 49ו- הוארכה תקופת הצינון במכירת דירה שהתקבלה במתנה לתקופה של שלוש שנים אם המוכר התגורר בדירה וארבע שנים אם לא התגורר בדירה (לפני התיקון, היתה התקופה שנה ושנתיים בהתאמה).
- צמצום הפטור ממס בין קרובים סעיף 62- הגדרת קרוב לעניין הפטור ממס שבח שונתה (מיום 1.8.13) כך שאח ואחות ובני זוגם, לא ייחשבו קרובים לצורך הפטור.
לסיכום, השינויים שבוצעו במסגרת חוק ההסדרים בחוק מיסוי מקרקעין אמורים להגדיל את היצע הדירות ולצמצם במקביל את נתח השוק של דירות ההשקעה, ובמיוחד של תושבים זרים. ככל הוראה חדשה, צפויים אנו לעדכונים ושינויים בתיקון, על כן, לפני ביצוע פעולת מכירת או רכישת דירה חובה לבדוק את הנושא המיסויי, כיוון שלמיסוי גבוה יש השפעה מהותית בקבלת ההחלטות לעניין רכישה ו/או מכירה ובכלל זה תכנון מס יעיל.
תחום המקרקעין הוא תחום רב השפעה ומורכב מאוד ובפרט אפיקי מיסוי המקרקעין שהוסברו לעיל, על כן, מומלץ וכדאי מאוד להיוועץ בעורך דין מתחום הנדל”ן לשם תכנון המס היעיל והרווחי ביותר עבורכם.
מכל מקום, מובהר כי אין באמור כדי להוות תחליף בכל דרך שהיא לייעוץ משפטי ומומלץ בכל מקרה לפנות לעו”ד המתמחה בתחום.
